ONLUS
aspetti civili, amministrativi e fiscali

A cura di Eleonora Incerti associato junior Community, Centro studi e ricerche sull’economia sociale. Si ringrazia per la collaborazione Angela Garattoni, area consulenza Community.

1. ASPETTI CIVILISTICI
L’ordinamento civilistico italiano non riconosce una generica figura di soggetto che esercita attività non profit.

Il quadro normativo civilistico di riferimento per gran parte dei soggetti non profit è rappresentato dal libro I , titolo II (delle persone giuridiche), Capi I e III che disciplinano le Fondazioni e le Associazioni, riconosciute e non, e le disposizioni sulle imprese cooperative.

Si rileva che, ai fini civilistici, gli enti non lucrativi di cui agli artt. dal 14 al 38 C.C (associazioni e fondazioni), a differenza delle società disciplinate al Libro V, non sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili di cui agli artt. 2214 e ss. del codice civile, a meno che non sia previsto da leggi speciali o dallo Statuto dell’ente stesso.

2. ASPETTI FISCALI
Il D. Lgs. 4 dicembre 1997 n. 460 (pubblicato nel S.O. n. 1/L alla G.U. n. 1 del 2 gennaio 1998) ha riordinato la normativa fiscale degli enti non commerciali ed ha introdotto la nuova figura della organizzazione non lucrativa di utilità sociale (ONLUS). Si tratta di un soggetto non previsto dalla normativa civilistica, dal cui punto di vista può assumere la veste di associazione, fondazione ecc..

La legge fissa quindi i requisiti che gli enti devono assumere per qualificarsi come Onlus ed accedere al relativo regime fiscale prescrivendo

- requisiti soggettivi

- requisiti statutari , relativi a: - campo di attività dell’ente

- norme di funzionamento dell’ente

A) Requisiti Soggettivi

Possono accedere al regime fiscale Onlus i seguenti soggetti:

SOGGETTI AMMESSI AL REGIME FISCALE ONLUS

- associazioni riconosciute e non riconosciute

- fondazioni

- cooperative sociali

- comitati

- enti ecclesiastici (limitatamente alle attività con finalità di solidarietà sociale)

- associazioni di promozione sociale (limitatamente alle attività con finalità di solidarietà sociale)

- enti di carattere privato con o senza personalità giuridica

SOGGETTI ESCLUSI DAL REGIME FISCALE ONLUS

- enti pubblici
- associazioni dei datori di lavoro

- società commerciali diverse dalle cooperative
- associazioni di categoria

- fondazioni bancarie
- consorzi di cooperative

- organizzazioni sindacali
- partiti e movimenti politici

enti non residenti in Italia

B) Requisiti Statutari: Campo di attività

Per poter essere qualificati Onlus, gli enti senza scopo di lucro appartenenti alle tipologie ammesse, devono avere come oggetto una delle attività per le quali il legislatore riconosce il carattere di interesse collettivo.

Tali attività sono tassativamente elencate dalla legge.

ATTIVITA' DI INTERESSE COLLETTIVO

- assistenza sociale e socio-sanitaria
- beneficenza

- assistenza sociale
- formazione

- istruzione
- sport dilettantistico

- tutela, promozione e valorizzazione delle cose di interesse artistico e storico
- tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente

- promozione della cultura e dell’arte
- tutela dei diritti civili

- ricerca scientifica

SETTORI DI ATTIVITA’

- attività considerate comunque istituzionali


- attività istituzionali vincolate o connesse


- attività accessorie per natura a quelle statutarie istituzionali

C) Requisiti Statutari: Norme di funzionamento dell’Ente

Gli enti che intendono assumere la qualifica di Onlus devono redigere lo statuto e l’atto costitutivo nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata.

CLAUSOLE DEGLI STATUTI DELLE ONLUS

- svolgimento di attività in uno dei settori previsti dalla legge

- esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale

- divieto di svolgere attività in settori diversi da quelli previsti dalla legge, ad eccezione di quelle ad essa direttamente connesse

- divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale, a meno che la distribuzione non sia imposta per legge a favore di altre Onlus che facciano parte di una stessa struttura unitaria

- obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse

- obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente, in caso di suo scioglimento, ad altra Onlus o a fini di pubblica utilità

- obbligo di redigere il bilancio o rendiconto annuale

- disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative

- uso, nella denominazione o comunicazione rivolta al pubblico, della locuzione “organizzazione non lucrativa di utilità sociale” o della sigla “Onlus”

Presso il Ministero dell’Economia e delle Finanze è costituita la ”Anagrafe unica delle Onlus”, allo scopo di disporre di informazioni aggiornate sugli organismi che si avvalgono della normativa Onlus.

Tutti gli enti in possesso dei requisiti visti in precedenza devono inviare apposita comunicazione alla Agenzia delle Entrate competente territorialmente in base al domicilio fiscale dell’ente.

Sono invece considerate automaticamente Onlus, avendo già avuto un riconoscimento delle finalità sociali da parte di un’autorità:

- gli enti di volontariato iscritti ai registri regionali in base alla Legge quadro n. 266/91.

- le organizzazioni non governative, riconosciute tali in base alla Legge 49/1987;

- le cooperative sociali (Legge 381/1991), nonché i consorzi di cooperative sociali che abbiano la base sociale formata per il 100% da cooperative sociali;

- i soggetti che hanno ricevuto il riconoscimento della qualifica di Onlus con Decreto del Presidente Della Repubblica.

Tali soggetti non hanno alcun obbligo di adeguare il proprio statuto, ma continuano a fare riferimento per lo svolgimento della propria attività alle rispettive legislazioni speciali ed inoltre sono esonerati dall’obbligo di comunicazione all’Agenzia delle Entrate.

2.1 LE ONLUS COSIDDETTE DI DIRITTO
A) ORGANIZZAZIONI DI VOLONTARIATO ISCRITTE AI REGISTRI REGIONALI IN BASE ALLA LEGGE QUADRO N. 266/1991

La legge quadro n. 266/1991, dopo aver riconosciuto il valore e la funzione del volontariato come espressione di partecipazione, solidarietà e pluralismo, definisce attività di volontariato quella prestata spontaneamente e gratuitamente, tramite le organizzazioni, costituite esclusivamente per fini di solidarietà e senza fini di lucro, di cui il volontario fa parte.

Le organizzazioni di volontariato devono avvalersi, in modo determinante e prevalente, delle prestazioni personali, volontarie e gratuite dei propri aderenti; possono anche avvalersi di prestazioni di lavoro dipendente o autonomo, ma ciò deve avvenire esclusivamente nei limiti necessari al regolare funzionamento dell’organizzazione od occorrenti a qualificare e specializzare l’attività.

Le organizzazioni di volontariato possono assumere la forma giuridica che ritengono più adeguata per il perseguimento dei loro fini, purché questa sia compatibile con lo scopo solidaristico e l’assoluta assenza dei fini di lucro.

Gli atti costitutivi devono rispettare i seguenti vincoli:

ELEMENTI DELL'ATTO COSTITUTIVO

- assenza dello scopo di lucro

- democraticità della struttura

- elettività e gratuità delle cariche sociali

- gratuità delle prestazioni fornite dagli aderenti

- criteri di ammissione ed esclusione degli aderenti, nonché loro diritti ed obblighi

- obbligo di formazione del bilancio e modalità di approvazione da parte dell'assemblea

Per poter accedere ai contributi pubblici, per stipulare le convenzioni e per poter beneficiare delle agevolazioni fiscali, tali organizzazioni dovranno risultare iscritte nei registri regionali o delle province autonome di Trento e Bolzano in base alle disposizioni della Legge quadro n. 266/91.

B) ORGANIZZAZIONI NON GOVERNATIVE

La figura delle Organizzazioni Non Governative è prevista dalla legge 26 febbraio 1987 n. 49 riguardante la nuova disciplina della cooperazione dell’Italia con i Paesi in via di sviluppo.

Tale cooperazione deve essere finalizzata al soddisfacimento dei bisogni primari e in primo luogo alla salvaguardia della vita umana, alla autosufficienza alimentare, alla valorizzazione delle risorse umane, alla conservazione del patrimonio ambientale, all’attuazione e al consolidamento dei processi di sviluppo endogeno e alla crescita economica, sociale e culturale dei paesi in via di sviluppo.

REQUISITI PER IL RICONOSCIMENTO DELLE ONG

- costituite sotto forma di associazioni, riconosciute o non riconosciute, di fondazioni o di comitati

- il fine istituzionale deve essere lo svolgimento dell’attività di cooperazione allo sviluppo, in favore delle popolazioni del terzo mondo

- totale indipendenza da enti con finalità di lucro (sia pubblici che privati)

- non devono perseguire finalità di lucro ma prevedere l’obbligo di destinare ogni provento, anche derivante da attività commerciale, per il loro scopo istituzionale

- devono fornire adeguate garanzie in ordine alla realizzazione delle attività previste, disponendo anche delle strutture e del personale necessario

- devono documentare esperienza operativa e capacità organizzativa di almeno tre anni, nel settore o nei settori per cui si richiede il riconoscimento

- devono espressamente accettare di sottostare a controlli periodici per verificare nel tempo la sussistenza dei requisiti necessari per accedere ai benefici di legge

- devono presentare bilanci analitici relativi all’ultimo triennio e documentare la tenuta della contabilità

- devono presentare ogni anno una relazione sullo stato di avanzamento de programmi in corso

C) COOPERATIVE SOCIALI

Le cooperative sociali sono state introdotte nel nostro ordinamento dalla legge n. 381 del 1991 “Disciplina delle Cooperative Sociali”.

A norma dell’art. 1 della Legge 381/91 le cooperative sociali hanno lo scopo di perseguire l’interesse generale della comunità alla promozione umana e all’integrazione sociale dei cittadini attraverso:

a) la gestione di servizi socio-sanitari ed educativi (cooperative sociali cosiddette di tipo “A”);

b) lo svolgimento di attività produttive finalizzate all’inserimento lavorativo di persone svantaggiate (cooperative sociali cosiddette di tipo “B”).

Sono considerate persone svantaggiate: invalidi fisici, psichici e sensoriali, ex degenti di istituti psichiatrici, i soggetti in trattamento psichiatrico, i tossicodipendenti, gli alcolisti, i minori di età lavorativa in situazione di difficoltà familiare, i condannati ammessi alle misure alternative alla detenzione.

Le persone svantaggiate devono costituire almeno il 30% dei lavoratori della cooperativa e possibilmente devono essere soci della cooperativa

Si distinguono tre figure di socio di cooperativa sociale:

SOCI PRESTATORI

- sono coloro che ricevono dalla partecipazione alla cooperativa una qualche utilità economica correlata alla prestazione che forniscono. Rientrano tra questi:


- soci lavoratori ordinari

- soci collaboratori retribuiti


- coloro che pur prestando attività non retribuita, la svolgono con l’attesa che lo sviluppo dell’attività cooperativa generi per loro una opportunità lavorativa


- persone che ricevono, in relazione all’attività svolta, prestazioni in natura (es. vitto e alloggio)


- soci lavoratori svantaggiati

SOCI FRUITORI
sono tutti coloro che, partecipando alla cooperativa, soddisfano un loro bisogno tramite l’attività stessa della cooperativa

SOCI VOLONTARI
- sono coloro che operano in modo personale, spontaneo e gratuito, per fini di solidarietà sociale;


- ad essi non spetta alcuna forma di compenso;


- hanno diritto alla copertura assicurativa contro gli infortuni sul lavoro e malattie professionali.


- hanno diritto al rimborso delle spese effettivamente sostenute e documentate


- il loro numero non deve superare la metà del numero complessivo dei soci;


- vanno iscritti in una apposita sezione del libro soci

SOCI SOVVENTORI E AZIONISTI DI PARTECIPAZIONE COOPERATIVA
- si presentano come una particolare figura di soci finanziatori che acquistano tale qualità attraverso uno speciale conferimento alla cooperativa che deve confluire in fondi per lo sviluppo tecnologico e per la ristrutturazione ed il potenziamento aziendale;


- non sono ispirati dal principio di mutualità;


- l’atto costitutivo non può attribuire loro più di 5 voti

La costituzione delle cooperative sociali avviene secondo le modalità comuni a tutte le società cooperative, quindi per atto pubblico. Per poter procedere legalmente alla costituzione di una cooperativa sociale è necessario che i soci siano pari almeno a nove.

3. AGEVOLAZIONI FISCALI E ADEMPIMENTI CONTABILI

3.1 IMPOSTE DIRETTE
Ai fini della determinazione del reddito, ad eccezione delle società cooperative, non costituisce esercizio di attività commerciale lo svolgimento delle attività istituzionali nel perseguimento di esclusive finalità di solidarietà sociale. Inoltre, i proventi derivanti dall’esercizio delle attività direttamente connesse a quelle istituzionali non concorrono alla formazione del reddito imponibile. Pertanto il reddito complessivo delle Onlus, alla pari degli altri enti non commerciali, è dato dalla somma dei redditi appartenenti alle diverse categorie commerciali (redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi).

Questo principio non si applica alle società cooperative, comprese le cooperative sociali, per le quali il reddito imponibile è dato dal reddito di impresa, nel quale confluiscono i proventi di qualsiasi fonte.

Un rilevante incentivo al finanziamento delle Onlus è dato dalle agevolazioni riconosciute ai soggetti che operino liberalità a favore delle Onlus. Possiamo distinguere:

- Erogazioni in denaro effettuate da persone fisiche non titolari di reddito di impresa: è possibile detrarre dall’imposta lorda una percentuale pari al 19% delle erogazioni liberali effettuate, per importi non superiori a Euro 2.065,85. La detrazione spetta a condizione che il versamento sia effettuato tramite modalità di pagamento, previste dall’art. 23 del D. lgs 241/1997, idonee a consentire all’amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli (bonifico bancario, bollettino di conto corrente postale, assegni bancari o circolari non trasferibili, bancomat o carta di credito).

- Erogazioni liberali in denaro effettuate da titolari di reddito di impresa: si possono detrarre dal reddito di impresa le erogazioni in denaro per importi non superiori a Euro 2.065,85 o al 2% del reddito di impresa.

- Erogazioni in denaro effettuate da enti non commerciali, società ed enti non commerciali non residenti, enti non commerciali non residenti: è possibile detrarre dall’imposta lorda una percentuale pari al 19% delle erogazioni liberali effettuate per importi non superiori a Euro 2.065,85. Anche per tale tipologia di erogazione è necessario che il versamento della erogazione sia eseguito attraverso le modalità previste dall’art. 23 del D. lgs 241/1997.

- Impiego di personale dipendente assunto a tempo indeterminato per prestazioni di servizio gratuite: la deduzione è consentita nel limite del 5 per mille dell’ammontare complessivo delle spese per prestazione di lavoro dipendente.

- Cessioni gratuite di derrate alimentari e prodotti farmaceutici alla cui produzione e scambio è diretta l’attività di impresa, che sarebbero destinati al ritiro dal commercio: tali cessioni non sono considerate ricavi, ma per poter beneficiare di tale agevolazione è necessario dare preventiva comunicazione all’Agenzia delle Entrate e la Onlus deve attestare il proprio impegno a utilizzare direttamente i beni ricevuti in conformità alle proprie finalità istituzionali. Inoltre il cedente deve annotare entro il 15° giorno del mese successivo nei registri Iva la qualità e quantità dei beni ceduti gratuitamente in ciascun mese. Sono tuttavia esonerati i beni facilmente deperibili e di modico valore.

- Cessioni gratuite di altri beni alla cui produzione o scambio è diretta l’attività di impresa: purchè complessivamente di costo specifico inferiore o uguale Euro 1.032,91 non costituisce ricavo, ma va conteggiato nel limite di deducibiltà degli oneri .

3.2 IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO
Mentre ai fini delle imposte dirette le attività istituzionali delle Onlus non sono considerate commerciali, analoga esclusione non è prevista ai fini Iva; occorre quindi fare riferimento alle regole generali in tema di applicazione dell’Iva.

Il D. lgs 460/97 stabilisce alcune agevolazioni tributarie in favore delle Onlus e ai soggetti che con tali organizzazioni entrano in rapporto:

- ai sensi dell’art. 3 del Dpr 633/72 le Onlus sono incluse tra i soggetti che beneficiano di operazioni di divulgazione pubblicitaria a titolo gratuito. Tali operazioni vengono di conseguenza considerate irrilevanti ai fini Iva, in quanto non sono da ritenersi prestazioni di servizio;

- sono considerate operazioni esenti ai sensi dell’art. 10 del dpr 633/72:

le cessioni gratuite di beni effettuate a favore delle Onlus;
prestazioni di trasporto (realizzate dalle Onlus) di malati o feriti, effettuate con veicoli appositamente equipaggiati;
prestazioni di ricovero e cura rese dalle Onlus, compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto;
prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e prestazioni didattiche di ogni genere, comprese le prestazioni relative all’alloggio, al vitto ed alla fornitura di libri e materiali didattici, rese dalle Onlus;
prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, svolte a favore di anziani, inabili adulti, tossicodipendenti, malati di Aids, handicappati psicofisici, minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza rese dalle Onlus sia direttamente sia in esecuzione di appalti, convenzioni e contratti in genere.

3.3 OBBLIGHI CONTABILI
L’art 20 del Dpr 600/73 , stabilisce che è applicabile agli enti non commerciali, relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate, la disciplina delle scritture contabili delle imprese commerciali determinando così il principio fondamentale in materia di contabilità degli enti non commerciali: la totale separazione, sotto il profilo dell’obbligo contabile-fiscale, tra ambito commerciale e ambito non commerciale, e non rilevanza, dal punto di vista fiscale, dell’attività istituzionale. La contabilità obbligatoria ai fini fiscali concerne quindi solo l’esercizio non occasionale di attività commerciale.

Il decreto istitutivo delle ONLUS prevede (art. 259) l’inserimento nel Dpr 633/73 dell’art. 20-bis che reca una disciplina sistematica degli obblighi contabili delle ONLUS; tali obblighi contabili divengono il presupposto per il godimento dei benefici fiscali previsti dal nuovo sistema normativo.

Le scritture contabili obbligatorie ai fini fiscali per le ONLUS rientrano in due categorie:

· scritture contabili che riguardano l’attività complessivamente svolta;

· scritture contabili che riguardano le attività direttamente connesse.

Tutta l’attività delle Onlus deve essere rappresentata nelle scritture contabili sistematiche e cronologiche, ed esprimere in modo compiuto i fatti della gestione.

La norme non indica il metodo di tenuta delle scritture contabili, richiedendo l’esistenza di alcune caratteristiche indispensabili per una corretta tenuta della contabilità. Per presunzione di legge, i requisiti si intendono osservati qualora la contabilità consti di:

· libro giornale , tenuto in conformità a quanto stabilito dall’art 2216 c.c.

· libro inventari, ex art. 2217 c.c. in cui annualmente venga riportato il bilancio o rendiconto di cui all’art. 10,c.1,lett. g) del decreto legislativo. Ai sensi dell’art. 2117 c.c., l’inventario deve essere redatto all’inizio dell’attività e successivamente ogni anno, entro tre mesi dal termine per la presentazione della denuncia dei redditi. Nel libro si devono annotare le attività e le passività dell’azienda.

4. SCHEMI DI BILANCIO “AD HOC” PER LE AZIENDE NON PROFIT
Data la peculiarità delle aziende non profit ed i suoi caratteri gestionali tipici, appare fondamentale garantire la trasparenza dell’attività svolta al fine di consentire la continuità aziendale e il perseguimento della propria missione. Tale trasparenza può essere assolta in primo luogo attraverso il bilancio ed i suoi allegati, in quanto la predisposizione di questo documento è importante in ordine alla necessità di mantenere vivo nel tempo il rapporto fiduciario con la collettività di riferimento, che è destinataria dei servizi prestati.

Per le organizzazioni di volontariato la legge n. 266/91 detta disposizioni scarse sul bilancio; essa prevede semplicemente l’obbligo generico di redazione del bilancio, senza fornire indicazioni significative in merito a contenuti e struttura. Il legislatore si limita a stabilire che dal bilancio “devono risultare i beni, i contributi o i lasciti”.

Più definita è la situazione delle cooperative sociali le quali, in virtù del richiamo dell’art. 2516 c.c., come tutte le cooperative, sono soggette alla disciplina del bilancio prevista per le società per azioni.

Per le Onlus, ai sensi dell’art. 20-bis del Dpr 600/1973, inserito dal D. lgs 460/1997, è previsto l’obbligo di seguire tutte le operazioni di gestione con una contabilità generale e sistematica che consenta di redigere annualmente il bilancio, da cui risultino la situazione patrimoniale, economica e finanziaria dell’ente stesso, distinguendo le attività istituzionali da quelle direttamente connesse.

Il bilancio delle aziende non profit risulta composto dai seguenti documenti:

- Stato patrimoniale: riprende la struttura di base prevista per le imprese dall’art. 2424 c.c. con alcune modifiche e aggiustamenti che tengono conto delle peculiarità di queste realtà. Il documento evidenzia la composizione quali-quantitativa di attività, passività e patrimonio netto esistenti alla fine di ogni periodo di gestione;

- Rendiconto della gestione: ha come scopo quello di informare i terzi sull’attività posta in essere dall’azienda nell’adempimento dell’attività istituzionale e come oggetto le modalità in cui l’azienda ha acquisito ed impiegato le risorse nello svolgimento della propria attività. Il rendiconto porta alla illustrazione delle modalità di formazione del risultato gestionale per effetto delle singole aree di gestione della Onlus, con l’obiettivo di dimostrare le variazioni intervenute nel patrimonio gestionale per effetto della gestione stessa;

- Allegati esplicativi: nota integrativa e prospetto di movimento dei fondi;

- Relazione sulla gestione: rappresenta il documento principale nel quale si può descrivere l’attività istituzionale svolta, nonché gli obiettivi raggiunti ed il livello di soddisfazione dei beneficiari, ricorrendo in particolare ad indicatori di tipo non monetario.

- Relazione dell’organo incaricato del controllo, ove previsto. Essa ha lo scopo di verificare non solo la corretta esposizione e valutazione dei dati contabili di bilancio.

Infine, è opportuno segnalare che qualora i proventi dell’azienda non profit superino per due anni consecutivi l’ammontare di 2 miliardi di vecchie Lire, il bilancio deve essere accompagnato da una relazione di controllo sottoscritta da uno o più revisori iscritti nel registro dei revisori contabili.